В подобной ситуации речь идет об изменении цены уже заключенного договора. Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) этого не запрещает. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором (п. 2 ст. 424 ГК РФ). Иными словами, продавец и покупатель должны лишь согласовать эти случаи и условия.

    Для продавца такой вариант оформления скидки довольно трудоемок.

    Во-первых, придется исправить (или переоформить заново) отгрузочные документы — накладные и счета-фактуры, а именно: уменьшить в этих документах цену отгруженного товара на сумму скидки. Если документы исправляются, заверить исправления нужно подписями уполномоченных лиц и печатью организации. Причем печать придется поставить и на исправленном счете-фактуре (п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000. № 914, в редакции постановления Правительства РФ от 26.05.2009   № 451 (далее  — Постановление № 914)). Само собой разумеется, что продавец должен скорректировать не только свои экземпляры отгрузочных документов, но и накладные, и счета-фактуры покупателя.

    Практика аудиторских проверок показывает, что иногда в подобной ситуации продавцы выставляют покупателям так называемые отрицательные счета-фактуры — на сумму скидки со знаком «минус». Это неправильно. В настоящее время НК  РФ этого не предусматривает (такие разъяснения содержатся, в частности, в письме Минфина России от 21.03.2006  № 03-04-09/05). Более того, «отрицательный» счет-фактура не уменьшит сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет согласно первоначально выставленному счету-фактуре.

    Во-вторых, продавец должен внести уточнения в книгу продаж (п. 16 Постановления № 914). Для этого придется оформить дополнительный лист книги продаж за период, в котором товары были реализованы. В этом листе нужно указать данные счета-фактуры до и после внесения изменений, а также общую сумму НДС за этот период с учетом корректировки. Таким образом, даже если счет-фактуру на товары, отгруженные без учета скидки, не исправлять, а перевыставить заново, то оформлять дополнительный лист книги продаж все равно придется.

    В-третьих, придется решать вопрос о подаче уточненных деклараций по НДС (разумеется,   если декларации за периоды, в которых была отражена реализация товаров без учета скидки, уже сданы в налоговую инспекцию). При этом нужно отметить следующую особенность. Обязанность представить уточненную декларацию возникает у налогоплательщика только в  случае, если он обнаружил факт «неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога» (п. 1 ст. 81 НК РФ). Если же сумма налога не занижается, представлять уточненную декларацию налогоплательщик не обязан; это лишь его право. Для продавца это тот самый случай: после отражения в учете факта скидки, его налоговые обязательства уменьшаются. Тем не менее в данной ситуации автор рекомендует подать уточненные декларации по НДС. Иначе данные книги продаж за соответствующий квартал не будут совпадать с данными налоговой декларации, что  вызовет вопросы проверяющих.

    Отметим, что для покупателя такой вариант оформления скидки влечет схожие проблемы.

    Во-первых, получив от продавца исправленные экземпляры отгрузочных документов, покупатель вынужден будет вносить изменения в бухгалтерский учет. По общему правилу фактическая себестоимость товаров, по которой они приняты к учету, не изменяется, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации (п. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н). Однако в данной ситуации, как мы уже отмечали выше, речь идет об изменении цены договора, и такая возможность прямо предусмотрена гражданским законодательством. Следовательно, покупатель обязан сделать проводки, корректирующие стоимость приобретенных товаров и относящегося к ним «входного» НДС с учетом скидки.

    Во-вторых, придется внести изменения в книгу покупок (предполагаем, что по полученным ранее от продавца товарам без учета скидки покупатель уже принял «входной» НДС к вычету).

    Порядок внесения таких исправлений приведен в приложении 4 Постановлению № 914. Он отличается от порядка внесения изменений в книгу продаж. Нужно оформить дополнительный лист книги покупок за тот квартал, в котором счет-фактура был зарегистрирован до внесения в него изменений. В дополнительном листе следует аннулировать первоначальный счет-фактуру без учета скидки. Новый же счет-фактуру следуетзарегистрировать в книге покупок в том периоде, когда покупатель получил его от продавца.

    В-третьих, придется подать уточненные декларации по НДС (если декларации за периоды, в которых была отражена покупка товаров без учета скидки, уже сданы в налоговую инспекцию). Сделать это придется в любом случае, так как уменьшается сумма вычета, и налоговые обязательства покупателя увеличиваются.

    И, в-четвертых, — самое неприятное. Налоговики настаивают, что в данной ситуации после внесения изменений в налоговые декларации покупателю придется уплатить пени (ведь суммы налогов по сравнению с первоначально поданными декларациями оказались заниженными).

    Резюмируя все вышеприведенное, можно констатировать, что предоставление скидок «задним числом» не слишком удобно как продавцу, так и покупателю.

ПРИМЕР 2

ООО «Сеть» продает коммутаторы для вычислительных сетей. Отпускная цена одного коммутатора — 590 руб. (в том числе НДС — 90 руб.). Маркетинговой политикой общества предусмотрено, что как только стоимость купленных товаров превышает 9999 руб., покупателю предоставляется скидка 20 % от отпускной цены (в том числе и на товары, отгруженные ранее, — если товары приобретались несколькими партиями).

28 марта 2008 года ООО «Технолинк» приобрел в ООО «Сеть» 10 коммутаторов. В этот день в бухгалтерском учете обществ были оформлены  следующие проводки (оба общества являются плательщиками НДС):

у ООО «Сеть»:

Дебет 62    Кредит 90, субсчет «Выручка»
—    5900 руб. (590 руб. х 10) — отражена выручка от продажи партии коммутаторов;

Дебет 90, субсчет «Налог на добавленную стоимость»,    Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
—    900 руб. (90 руб. х 10) — начислен НДС с выручки от реализации;

  у ООО «Технолинк»:

Дебет 41    Кредит 60
—    5000 руб. (5900  руб.— 900 руб.) — оприходованы приобретенные товары (за минусом «входного» НДС);

Дебет 19    Кредит 60
—    900 руб. — учтен «входной» НДС;

Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС»,    Кредит 19
—    900 руб. — «входной» НДС принят к вычету (на основании счета-фактуры продавца).

25 апреля 2009 года ООО «Технолинк» закупил еще 10 коммутаторов. Поскольку общая стоимость закупок превысила 9999 руб., ООО «Технолинку» была предоставлена скидка 20 %. Таким образом, для ООО «Технолинк» цена одного коммутатора составила 472 руб. (в том числе НДС — 72 руб.).

Именно исходя из этой цены бухгалтерия ООО «Сеть» оформила для ООО «Технолинк» все необходимые документы — накладную и счет-фактуру на коммутаторы, приобретенные в апреле. На коммутаторы, приобретенные в марте 2009 года, бухгалтерия переоформила накладную и счет-фактуру также исходя из цены с учетом скидки — 472 руб. (в том числе НДС — 72 руб.).

В апреле бухгалтерском учете обществ были оформлены  следующие  проводки:

   у ООО «Сеть»:

Дебет 62    Кредит 90, субсчет «Выручка»
—    4720 руб. (472 руб. х 10) — отражена выручка от продажи партии коммутаторов в апреле 2009 года;

Дебет 90, субсчет «Налог на добавленную стоимость»,    Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
—    720 руб. (72 руб. х 10) — начислен НДС с выручки от реализации;

Дебет 62    Кредит 90, субсчет «Выручка»
—    1180 руб. (5900  руб.— 4720 руб.) — откорректирована выручка от продажи партии коммутаторов в марте 2009 года, исходя из цен реализации с учетом скидки;

Дебет 90, субсчет «Налог на добавленную стоимость»,    Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»
—    180 руб. (900  руб.— 720 руб.) — сторнирован излишне начисленный НДС с выручки от реализации.

На момент предоставления скидки (25 апреля 2009 года) декларацию по НДС за I квартал бухгалтерия ООО «Сеть» уже сдала в налоговую инспекцию. Чтобы уменьшить обязательства перед бюджетом, было принято решение подать в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за I квартал.;

у ООО «Технолинк»:

Дебет 41    Кредит 60
—    4000 руб. (4720 руб. — 720 руб.) — оприходованы приобретенные в апреле товары (за минусом «входного» НДС);

Дебет 19    Кредит 60
—    720 руб. — учтен «входной» НДС;

Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС»,    Кредит 19
—    720 руб. — «входной» НДС принят к вычету (на основании счета-фактуры продавца);

Дебет 41    Кредит 60
—    1000 руб. (1180 руб. — 180 руб. ) — откорректирована стоимость товаров, приобретенных в марте, исходя из покупной цены с учетом скидки;

Дебет 19    Кредит 60
—    180 руб. — откорректирована сумма «входного» НДС;

Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС»,    Кредит 19
—    180 руб. — скорректирована сумма вычета за I квартал 2009 года (на основании исправленного счета-фактуры продавца).

На момент предоставления скидки (25 апреля) декларацию по НДС за I квартал  бухгалтерия ООО «Технолинк» уже сдала в налоговую инспекцию. Поэтому бухгалтерии «Технолинка» пришлось подать уточненную декларацию по НДС за I квартал.