Наши сайты

ОПРОС

  1. Кто, на Ваш взгляд, должен оплачивать убытки фирмы за неправомерно блокированные счета:

Новости

Особенности применения ключевой ставки ЦБ РФ для учета процентов в случае, когда займ выдается по частям

Минфин России в письме от 21.06.16 № 03-03-06/1/36065 информирует, что в случае, если займ выдается частями (траншами), каждый транш рассматривается как новое долговое обязательство. Поэтому к каждому из них применяют ту ставку ЦБ РФ, которая действует на момент получения денег.


ФНС России: налоговики обязаны предупредить налогоплательщика о блокировке счета за непредставление документов в электронном виде

Налоговики вправе заблокировать банковский счет налогоплательщика, если он обязан представлять налоговые декларации по ТКС в электронном виде, но не обеспечил возможность приема электронных документов от ИФНС в течение 10 рабочих дней. Но, как сообщает ИФНС России в письме от 29.06.16 № ЕД-4-15/11597, при этом инспекторы обязаны за 5 дней предупредить налогоплательщика о намерении приостановить операции по его счетам.


Минфин: когда не штрафуют за несвоевременную уплату налога

В письме от 28.06.16 № 03-02-08/37483 Минфин России информирует, что, если налог не перечислен из-за неправомерных действий, например, искажения налоговой базы, неправильного исчисления и так далее, налогоплательщик получает штраф согласно ст. 122, п 1.


Фабрика идей

Налоги

Как правильно реорганизовать компанию

17.05.2013

Александр Пяткин

У бухгалтера всегда есть сложность:  в период между датой утверждения разделительного баланса и датой внесения записи в реестр (то есть датой окончания реорганизации) реорганизуемая организация может приобретать новое имущество, обязательства. Я пытался разобраться, как по закону передать имущество правопреемнику уже после утверждения разделительного баланса, но до момента завершения реорганизации, и сопутствующие вопросы: оформление правопреемства, типичные ошибки, гражданские и налоговые риски, судебная практика.

В решении о реорганизации учредитель может не уделить вышеуказанным вопросам должного внимания и четко не прописать порядок правопреемства в отношении данного имущества.

Для наглядности рассмотрим конкретную ситуацию (названия и цифры условные).

ООО «Сокол», которое занималось оказанием услуг и производством готовой продукции, реорганизуется в форме выделения из него новой организации — ООО «Ласточка». Фактически реорганизация осуществляется для того, чтобы у ООО «Сокол» остался только один вид деятельности — оказание услуг, а ООО «Ласточка» занималось производством готовой продукции.

В решении учредителя о реорганизации закреплено, что ООО «Сокол» реорганизуется путем выделения из него ООО «Ласточка», которое будет заниматься деятельностью по производству готовой продукции.

В разделительном балансе установлен перечень имущества и обязательств, которые передаются в порядке правопреемства ООО «Ласточка». Приложением к разделительному балансу оформлены перечни (описи) имущества и расшифровки (описи) кредиторской и дебиторской задолженности, передаваемых в порядке правопреемства. Фактически это имущество и обязательства ООО «Сокол», которые относились к такому виду деятельности, как производство готовой продукции.

Разделительный баланс утвержден учредителем 01.10.2007, дата реорганизации (внесения соответствующей записи регистрирующего органа в Единый государственный реестр юридических лиц, далее - ЕГРЮЛ) — 03.03.2008.

ООО «Сокол» в ноябре 2007 года закупило новое оборудование для деятельности по производству готовой продукции; в декабре этого же года у ООО «Сокол» появляется новая дебиторская задолженность покупателя готовой продукции (которая не погашена по состоянию на 03.03.2008).

Бухгалтер ООО «Сокол» при составлении годовой отчетности за 2007 годрешает в уточнениях к разделительному балансу добавить вышеуказанное оборудование и кредиторскую задолженность для возможности ее передачи в порядке правопреемства для ООО «Ласточка».

При этом ни решение учредителя, ни разделительный баланс не содержат порядка правопреемства по имуществу, дебиторской задолженности, которые изначально не были включены в разделительный баланс и приобретены (возникли) после составления и утверждения разделительного баланса.

Прав ли в данной ситуации бухгалтер, включив оборудование и дебиторскую задолженность в уточнения к разделительному балансу? Перейдут ли при таком оформлении новое оборудование и дебиторская задолженность в порядке правопреемства в соответствии с законодательством к ООО «Ласточка»? Постараемся ответить на эти вопросы.

Как видно из вышеприведенной ситуации, в промежуток времени между датой утверждения разделительного баланса (01.10.2007) и датой внесения в ЕГРЮЛ записи о вновь возникшей организации (03.03.2008) реорганизуемое юридическое лицо ООО «Сокол» приобрело новые оборудование, дебиторскую задолженность, которые изначально не были включены в разделительный баланс.

Для решения вопроса о порядке правопреемства в части вышеназванных активов рассмотрим принципы правопреемства, заложенные в гражданском законодательстве.

Из п. 4 ст. 58, п. 1, 2 ст. 59 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), п. 2 ст. 55 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон об ООО) следует, что:

единственным органом, правомочным утверждать принципы и порядок передачи имущества и обязательств в порядке реорганизации, их объем, является учредитель общества;

общие требования к порядку и принципам определения части передаваемого в порядке реорганизации имущества и обязательств могут быть закреплены в решении учредителя;

основным правовым документом, который определяет и доказывает объем передаваемых прав и обязанностей в порядке реорганизации, выступает утвержденный учредителями разделительный баланс (юридическую силу этот документ приобретает только при условии его утверждения учредителем).

Учитывая вышеприведенные положения гражданского законодательства, только учредитель правомочен определять порядок правопреемства в порядке реорганизации. В связи с этим решение вопроса о правопреемстве по вновь приобретенному имуществу, дебиторской задолженности, которые возникли после составления разделительного баланса и до даты внесения записи в ЕГРЮЛ, входит в исключительную компетенцию учредителя.

Законодательство позволяет закрепить порядок правопреемства в подобной ситуации в ряде документов:

* в решении учредителей (п. 2 ст. 55 Закона об ООО»[1], п. 3 Методических указаний по реорганизации[2]) и (или)

* в утвержденном учредителями разделительном балансе (на это указывает судебная практика[3]). Согласно актам судов в рассматриваемой ситуации в состав разделительного баланса включается особая часть, которая регулирует порядок и принципы отнесения прав и обязанностей реорганизуемого общества, приобретенных в переходный период (после составления разделительного баланса и до даты внесения записи в ЕГРЮЛ).

Такой документ, как уточнения к разделительному балансу, в ГК РФ не поименован. Порядок его составления регламентирован Методическими указаниями по реорганизации, которые устанавливают правила формирования информации о реорганизации в бухгалтерской отчетности.

Исходя из п. 10 Методических указаний целью составления уточнений к разделительному балансу является раскрытие изменений в стоимости имущества и обязательств, передаваемых в порядке правопреемства, возникающих в промежутке между составлением разделительного баланса и датой внесения сведений в ЕГРЮЛ. В качестве альтернативы такая информация может раскрываться в пояснительной записке к отчетности.

Пункт 46 Методических указаний определяет характер информации об изменениях, раскрываемой в отчетности. В частности, в отчетности, составляемой в период проведения реорганизации, подлежит раскрытию информация об изменении в составе и стоимости имущества (ввод в эксплуатацию основных средств из состава незавершенного строительства, их амортизация, выбытие и т. д.) и обязательствах [погашение (увеличение в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации) задолженности], начиная с даты составления разделительного баланса, а также события, вызвавшие соответствующие изменения в активах и обязательствах.

Таким образом, уточнения к разделительному балансу являются документом, раскрывающим изменения в имуществе и обязательствах, передаваемых в порядке правопреемства по разделительному балансу, которые образуются в результате текущей деятельности реорганизуемой организации.

Данный вывод подтверждается п. 3 Методических указаний, согласно которому в решении учредителей может предусматриваться порядок правопреемства в связи с изменениями в имуществе и обязательствах, которые могут возникнуть после даты утверждения разделительного баланса в результате текущей деятельности реорганизуемой организации.

Методические указания не содержат требования об утверждении уточнений к разделительному балансу. По мнению автора, закрепленный в законодательстве статус данного документа не позволяет ему устанавливать порядок правопреемства.

Сравнение целей составления разделительного баланса и уточнений к нему для наглядности представим в виде таблицы.

Таблица

Разделительный баланс

Уточнения к разделительному балансу

Комментарий

Цель составления документа, определенная законодательством Гражданское законодательство определяет ту часть имущества и обязательств общества, которая переходит к вновь создаваемым организациям в порядке правопреемства.

По разделительному балансу в порядке правопреемства передается та часть имущества и обязательств реорганизуемой организации, которая соответствует требованиям к определению такой части в решении учредителей.

Утверждается учредителями общества.

Являются документом, который составляется в соответствии с требованиями бухгалтерского учета и призван раскрывать изменения в стоимости имущества и обязательств, передаваемых в порядке правопреемства.

Их утверждение не предусмотрено.

В отличие от разделительного баланса уточнения предназначены для раскрытия изменений в передаваемом имуществе и обязательствах, которые образуются в связи с осуществлением текущей деятельности в промежутке между составлением разделительного баланса и внесением записи в ЕГРЮЛ.

Уточнения не могут определять порядок правопреемства и не должны противоречить решению учредителей

Исходя из вышеизложенного, если такие документы, как решение учредителей и (или) разделительный баланс, не содержат порядка правопреемства по вновь приобретенному имуществу, дебиторской задолженности, порядок правопреемства по вышеназванным объектам считается неопределенным. В подобной ситуации определение правопреемства в иных документах, отличных от разделительного баланса, решения учредителей (например, во вступительном балансе, информационном письме учредителя), не влечет правовых последствий по правопреемству, так как у этих документов нет соответствующего статуса.

Основные выводы сводятся к следующему:

1. Документами, которые могут устанавливать порядок правопреемства по вновь приобретенному имуществу, обязательствам, возникшим после составления разделительного баланса и до даты внесения записи в ЕГРЮЛ, являются только решение учредителей и (или) разделительный баланс.

2. В уточнениях к разделительному балансу как самостоятельном бухгалтерском документе неправомерно отражать правопреемство по указанному имуществу, обязательствам.

3. Если учредитель фактически в рассматриваемой ситуации не установил порядок правопреемства в надлежащих документах, правомерное правопреемство по вновь приобретенному имуществу, обязательствам возможно в случае добавления в состав разделительного баланса особой части, которая регулирует порядок и принципы отнесения прав и обязанностей реорганизуемого общества, приобретенных в переходный период, при условии утверждения изменений в разделительном балансе учредителями.

В качестве документа, вносящего изменения в разделительный баланс, могут выступать уточнения к разделительному балансу при условии их утверждения учредителями.

В приведенном примере ни в решении, ни в разделительном балансе учредитель ООО «Сокол» не урегулировал порядок правопреемства по оборудованию, дебиторской задолженности, приобретенным в переходный период.

В связи с этим, по мнению автора, добавление дебиторской задолженности, оборудования в состав передаваемого при правопреемстве имущества для ООО «Ласточка» возможно через уточнения к разделительному балансу при условии утверждения их учредителем.

В данной ситуации в утверждаемые уточнения целесообразно внести оговорку о том, что имущество и обязательства, вновь приобретаемые реорганизуемой организацией после утверждения разделительного баланса и до даты внесения записи в ЕГРЮЛ, относящиеся к виду деятельности «производство готовой продукции», подлежат передаче в порядке правопреемства вновь создаваемой организации — ООО «Ласточка».

Если уточнения учредителем не утверждаются, добавление бухгалтером ООО «Сокол» вышеуказанных позиций в вышеназванный документ для их передачи ООО «Ласточка» будет противоречить порядку правопреемства при реорганизации, установленному гражданским законодательством. В подобной ситуации оборудование, дебиторская задолженность не являются переданными для ООО «Ласточка» в порядке правопреемства. По неправомерно передаваемым имуществу, обязательствам возникают следующие риски.

1. Риск признания операции по передаче имущества и обязательств ничтожной сделкой либо сделкой по передаче указанного имущества на безвозмездной основе.

В силу п. 1 ст. 166 ГК РФ ничтожной сделкой признается недействительная сделка по основаниям, установленным настоящим кодексом, независимо от ее признания таковой судом.

Сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения ст. 168 ГК РФ. При этом согласно п. 1 ст. 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.

Учитывая, что передача имущества и обязательств путем добавления в уточнения к разделительному балансу не соответствует нормам действующего законодательства, по мнению автора, передача может быть признана ничтожной сделкой с вытекающими из этого юридическими последствиями.

Что касается признания операции по передаче имущества и обязательств совершенной на безвозмездной основе, то, исходя из системного толкования норм гражданского законодательства (п. 2 ст. 423, п. 1 ст. 572 ГК РФ), безвозмездной признается операция, в результате которой одна сторона передает имущество другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления и является предметом договора дарения.

Учитывая, что в силу норм гражданского законодательства между коммерческими организациями не допускается дарение (п. 4 ст. 575 ГК РФ), подобная сделка на этом основании также может быть признана ничтожной.

При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) — возместить его стоимость в деньгах, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом (п. 2 ст. 167 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации правопреемник (ООО «Ласточка»), получив оборудование, суммы погашенной дебиторской задолженности, в силу п. 1 ст. 1102 ГК РФ обязан возвратить ООО «Сокол» неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение), за исключением случаев, предусмотренных ст. 1109 кодекса.

2. Риск признания бухгалтерской отчетности общества недостоверной со стороны учредителя, аудиторов.

3. Риски по начислению штрафов, пени по налогу на прибыль, налогу на имущество, НДС, доначислению этих налогов, в частности:

— передачу оборудования, дебиторской задолженности могут признать безвозмездной реализацией, с которой ООО «Сокол» следует исчислить НДС;

— полученное оборудование, дебиторская задолженность у ООО «Ласточка» могут быть включены в состав облагаемых доходов по налогу на прибыль в связи с безвозмездной основой получения этих объектов;

— расходы на амортизацию оборудования, неправомерно поступившего ООО «Ласточка», можно признать экономически необоснованными и исключить из состава расходов названного общества;

— возможно доначисление налога на имущество (пени, штрафов) в части оборудования, которое ООО «Сокол» неправомерно передало в порядке правопреемства.

Учитывая вышеизложенное, организациям, которые собираются реорганизоваться, во избежание ненужных проблем и рисков целесообразно дать рекомендацию об обязательном включении в решение учредителей и (или) разделительный баланс положений о порядке правопреемства по вновь приобретенному имуществу, обязательствам, которые возникли после утверждения разделительного баланса и до даты внесения записи в ЕГРЮЛ: рекомендуется прописать, какие имущество и обязательства остаются у реорганизуемого юридического лица, а какие переходят вновь создаваемой организации.

Например, в приведенном примере целесообразно было в решение учредителя и (или) разделительный баланс изначально включить положения о том, что:

— имущество и обязательства, вновь приобретаемые ООО «Сокол» после утверждения разделительного баланса и до даты внесения записи в ЕРГЮЛ, непосредственно относящиеся к виду деятельности «производство готовой продукции», подлежат передаче в порядке правопреемства вновь создаваемой организации ООО «Ласточка»;

— иное имущество и обязательства, вновь приобретаемые ООО «Сокол» после утверждения разделительного баланса, принадлежат ООО «Сокол».

В подобном случае бухгалтер ООО «Сокол» мог отражать вышеуказанное оборудование и дебиторскую задолженность в уточнениях к разделительному балансу. Необходимость утверждения учредителями таких уточнений отсутствует, к тому же снимаются все вышеперечисленные гражданские и налоговые риски.



[1]
[1] В п. 2 ст. 55 Закона об ООО указано, что общее собрание участников общества, реорганизуемого в форме выделения, принимает решение о такой реорганизации, о порядке и об условиях выделения, о создании нового общества (новых обществ) и об утверждении разделительного баланса, вносит в учредительные документы общества, реорганизуемого в форме выделения, изменения, связанные с изменением состава участников общества, определением размеров их долей, и иные изменения, предусмотренные решением о выделении, а также при необходимости решает иные вопросы, в том числе вопросы об избрании органов общества.

[2]
[2] Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденные приказом Минфина России от 20.05.2003 № 44н.

Согласно п. 3 Методических указаний для формирования информации об осуществлении реорганизации в бухгалтерской отчетности в решении учредителей может предусматриваться порядок правопреемства в связи с изменениями в имуществе и обязательствах, которые могут возникнуть после даты утверждения передаточного акта или разделительного баланса в результате текущей деятельности реорганизуемой организации.

[3]
[3] В частности, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 18.10.2006 по делу № А82-6607/2005-1, от 18.01.2006 по делу № А11-2257/2005-К1-17/142; ФАС Северо-Западного округа от 20.30.2003 по делу № А42-7106/01-19, от 01.09.2006 по делу № А42-2096/2005, от 22.02.2006 по делу № А56-45006/2004; ФАС Московского округа от 06.06.2006 № КГ-А40/4878-06.



Обсудить на форуме